王娟娟  河南诚瑞置业有限公司    450000

摘要：视同销售业务是一类比较复杂的业务，其复杂性具体体现在三个方面 ：一是如何对视同销售业务进行定性的判断 ；二是发生视同销售业务时如何计量 ；三是如何对视同销售业务进行纳税调整。本文对此类业务确认及涉税处理进行了归纳总结。

关键词：视同销售业务；

视同销售是区别于一般销售的特殊销售行为，虽然没有给企业带来直接的现金流，但是在税收的角度认为已实现了销售，需要确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。视同销售在企业日常的财税实务中属于常见的情况，往往涉及到会计核算及增值税、营业税、企业所得税等的复杂处理。

一、视同销售业务的确认条件

（一）企业会计准则规定的视同销售

企业会计准则规定的视同销售体现在非货币性资产交换活动中。《企业会计准则第 7 号——非货币性资产交换》（财会〔2006〕3 号）第二条规定“非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换，该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）”；第三条规定“非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益”；第六条规定“未同时满足本准则第三条规定条件的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益”；《 < 企业会计准则第 7 号——非货币性资产交换 > 应用指南》（财会〔2006〕18 号）规定“非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，在发生补价的情况下，支付补价方，应当以换出资产的公允价值加上支付的补价（或换入资产的公允价值）和应支付的相关税费，作为换入资产的成本 ；收到补价方，应当以换出资产的公允价值减去补价（或换入资产的公允价值）加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本”。

（一）增值税视同销售业务的确认条件

《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，当纳税人发生以下八项业务时要视同销售，依法缴纳增值税 ：将货物交付其他单位或者个人代销 ；销售代销货物 ；设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外 ；将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目 ；将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费 ；将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户 ；将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者 ；将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人等。

（二）消费税视同销售业务的确认条件

《消费税暂行条例》第四条规定，纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税 ；用于其他方面的，于移送使用时纳税。用于其他方面，是指纳税人将自产自用应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面。

（三）企业所得税视同销售业务的确认条件

《企业所得税法实施条例》第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函 [2008]828 号）进一步明确规定，资产的处置分为内部处置和外部处置，内部处置时资产所有权未发生转移，仅仅是存在形式的转化或用途的变化，不确认收入；外部处置资产时，资产所有权发生了转移，如果同时有相应利益流入，则属于销售行为，应确认收入，计缴税款；如果没有相应的利益流入，要视同销售，同样要计缴税款。

二、视同销售的涉税处理

（一）将自产或委托加工的货物用于集体福利

    有观点认为，纳税人将自产、委托加工的货物用于集体福利，货物改变了生产经营的性质，进入了最终消费。自产、委托加工的货物所耗用的外购原料、材料的进项税额已在购入当期抵扣，经过加工生产出的货物用于集体猫利应视同销售计算销项税额。因此税法规定，应于货物移送当天发生增值税纳税义务。按会计上收入的确认条件，将自产、委托加工的货物用于集体福利，导致负债的减少，负债减少额即为收入的计量金额，符合收入的确认条件，将其确认为收入，同时结转成本。但笔者认为，企业将自产或委托加工的货物用于集体福利，其实是货物在企业内部领用，所有权仍在企业，并未发生转移，属于资产形态的转变，不能确认收入，但在货物移送时，应视同销售计算缴纳增值税，同时结转成本。

    例1:某公司将自己生产的产品用于内部医务室项目(因2009年起全国已实施消费型增值税为简化核算这里假设该工程项目不属于抵扣范围)，该产品的生产成本为2000元计税价格为3000元，产品的增值税税率为17%。

    借:固定资产2510

       贷:库存商品2000

应交税费—应交增值税(销项税额)510

（二）将自产、委托加工或购买货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者

  有观点认为，纳税人将自产、委托加工或购买的货物作为投资提供给他人，货物在本环节发生增值税纳税义务，应开具增值税专用发票。并此项用于换取投资的视同销售业务不仅货物的所有权已转移，且符合会计上收入确认条件的全部内容，将其确认为收入，同时结转成本。但笔者认为，企业将自产、委托加工或购买的货物用于对外投资时，货物的所有权虽然已转移，但企业取得的是股权证明，而非现金或等价物，未来投资收益能否实现、投资能否收回，实际取决于被投资企业的经营状况。所以这类业务并非销售业务，不能确认收入，但在货物移送时，应视同销售计算缴纳增值税。

  例2:某公司将自己生产的产品向甲公司投资，该产品的生产成本为2000元(假设没有计提存货跌价准备)，计税价格为3000元，产品的增值税税率为17% 。

    借:长期股权投资3510

贷:库存商品2000

    应交税费—应交增值税(销项税额)510

 资本公积—资本溢价1000

（三）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠予他人

    有观点认为，该种方式发生了货物所有权的转移，因而税法规定:纳税人以自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人，在货物移送当人发生增值税的纳税义务。虽然没有引起经济利益的流入，但却节省了企业资金的流出，即为收入的计量金额，符合收入的确认条件，将其确认为收入，同时结转成本。但笔者认为，企业将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人，应视为销售活动的无偿赠送业务，货物的所有权虽然发生了转移，但企业不仅没有取得资产或抵偿债务，反而发生了一笔费用，并不满足收入确认条件中的第三项。因此，不能确认收入，但应视同销售计算缴纳增值税，并按成本结转。

    例4:某公司将自己生产的一批产品无偿赠送给福利机构，该批产品的成本为2000元(假设没有计提存货跌价准备)，计税价格为3000元，增值税税率为17%。

    借:营业外支出2510

 贷:库存商品2000

    应交税费—应交增值税(销项税额)510

（四）将自产或委托加工的货物用于非应税项目

有观点认为，纳税人将自产或委托加工的货物用于增值税的非应税项目(如非应税劳务、在建工程)，按税法规定，非应税项目领用自产或委托加工货物应视同销售，在货物移送的当人计算缴纳增值税;同时，该项视同销售行为符合收入确认条件，应确认收入并进行成本结转。

但笔者认为，企业将自产或委托加工的货物用于增值税的非应税项目，因货物的所有权仍在企业，并未发生转移，而只是企业内部资产实物的表现形式发生了变化，所以不符合收入确认条件，并非实质销售业务，不能确认收入，但应在货物移送时，视同销售计算缴纳增值税，同时结转成本。

例1:某公司将自己生产的产品用于在建工程项目(因2009年起全国已实施消费型增值税，为简化核算，这里假设该工程项目不属于抵扣范围)，该产品的生产成木为2000元，计税价格为3000元，产品的增值税税率为17%。

借:在建工程2510

 贷:库存商品2000

    应交税费—应交增值税(销项税额)510

参考文献：

[1]张冰.浅议视同销售收入的确认、会计核算与涉税处理[J].消费导刊,2014,(11).

[2]骆国城.企业存货视同销售会计处理分析[J].财会通讯综合版，2012(08)