摘要：会计控制环境是会计控制制度的基础和核心，我国高校会计控制环境存在不少问题，如公司治理结构不健全不完善、组织结构体系僵化、管理层和员工综合素质不高、内部审计工作薄弱、高校文化建设未触及灵魂等。在分析现状及存在问题的基础上，本文提出了优化会计控制环境的举措，最后对今后的研究思路做了展望。
关键词：会计控制环境；措施；展望
美国COSO委员会的《会计控制整合框架》（简称COSO报告）认为“会计控制是由董事会、经理当局以及其他员工为达到财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循等三个目标而提供合理保证的过程”，并将会计控制定义为五个要素：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通以及监督。在会计控制五要素中，会计控制环境至关重要，包括公司治理、组织机构、人力资源管理政策、内部审计和高校文化等。它是会计控制整体框架的基础和核心，高校只有构建起优良的会计控制环境，才能为高效的会计控制工作奠定基础，会计控制环境工作的成效直接影响着高校会计控制的贯彻执行和高校整体战略目标的实现。
目前，会计控制环境在我国理论和实务界还是一个比较新兴的研究领域，许多研究对会计控制整体的概念性研究和介绍较多，但缺乏对于会计控制环境这一最为基础性要素的应有重视。在会计控制实践上，许多高校没有形成适合自身特点的会计控制整体框架，控制制度不健全，控制环境尤为薄弱。鉴于我国高校会计控制制度存在的种种弊端，目前，加强会计控制环境的研究与构建工作显得尤为重要，这对于提高我国高校会计控制的水平，完善会计控制制度具有重大意义。
一、我国高校会计控制环境存在的问题
同众多发达国家相比，我国高校的内控建设尚处于初级阶段。虽然目前我国许多高校都已建立了内控体系，但是对控制环境没给予足够重视，没有形成有效的控制环境，从而导致了内控的失效。现阶段，我国高校内控环境存在的问题主要表现在以下几个方面：
1．领导层内控意识不强，公司治理结构不健全不完善
科学实效的公司治理是内控有效性的重要保障，高度的会计控制意识是会计控制制度健全完善并有效运行的根本前提。目前，大部分高校的领导内控意识不强，对会计控制制度重要性缺乏应有的认识，认为只是内部文件汇编而已，重发展、轻控制，在处理会计控制与经营管理、业务发展之间的关系时，错误地认为如果会计控制制度过于细化，就会阻碍高校的经营发展，将会计控制与高校发展对立起来，以致于制定的会计控制制度失效。在公司治理结构上，许多高校决策权与经营权仍然权限不清晰，董事长和总经理由一人担任，内部人控制频发，职责混淆严重；而监事多由各级经理和内部职工担任，独立董事比例严重不足，独立性遭到极大质疑，起不到应有的监督作用，如此一来，董事会、监事会徒有其表，在发挥公司治理功效上形同虚设。
2．组织结构体系僵化，不适应社会环境
组织结构合理与否直接影响着会计控制环境的建立。通常我国高校采用的组织结构是从上到下垂直化、职能化的组织结构，在这种组织结构中，信息流在等级结构中纵向流动，容易受到中间流程的制约和阻碍，导致信息失真甚至变质；职能部门横向间的协调性差，缺乏信息沟通。伴随高校不断发展壮大，组织结构的日益扩充，纵向横向结构复杂性大幅度提高，导致机构臃肿、官僚化严重、管理效率低下。
3．高校管理层和员工综合素质不高，欠缺激励和约束机制
高效的人力资源管理制度和机制是提升高校核心竞争力的重要基础，是高校长远发展的根本动力。而我国国有高校的管理层许多是行政任命，政府、高校来回镀金，缺乏在市场经济环境下管理好高校的应有管理才能和综合素质，高校在选聘渠道上由于缺乏成熟的职业经理人市场，以及讲关系、讲交情，没有充分体现人才的公开选聘、竞争上岗，许多高校的掌舵人驾驭不了高校的战略和管理，决策过程不合理，最终导致高校经营陷入困境。其次，在人力资源的运行机制上，由于我国的市场经济施行较晚，并未形成约束、监督与激励相结合的可靠机制，导致管理者的权利往往大于责任，自我管理的动力和压力较小，造成管理层整体素质偏低。最后，普通员工整体素质也是达不到高校要求，表现为能力单一，在职培训不足，缺乏凝聚力和对高校的高度归属感。
4．内部审计工作薄弱
内部审计工作作为加强高校会计控制的重要环节，可以帮助高校纠正自身错误，防范风险。但在许多高校中，管理层对内部审计工作未引起足够的重视；在日常内部审计工作中，员工也表现出对内部审计的抵触情绪，内部审计人员处于各种因素影响，较难做出客观的内审意见和建议，很少具备真正意义上的独立性；在实际工作中，内部审计也主要是把重心放在对财务部门的审计上，职能范围严重缩小，没有发挥出内部审计应有的作用。这些方面都体现出内部审计工作的薄弱。
5．高校文化建设未触及灵魂，缺乏凝聚力
高校文化是高校在长期的生产经营过程中形成的共同思想、价值观和行为准则，是一种具有高校个性的信念和行为方式。它具有强大的精神力量，作为向心力把整个高校凝聚在一起。高校文化的成功与否直接影响着高校会计控制的效果。高校文化建设越成功，核心价值观越深入员工内心，高校就越可能有较强的控制意识，会计控制的基础就越扎实。高校文化的发展也能够促进会计控制的不断发展、成熟。高校文化是控制环境的集中体现，但目前许多高校在高校文化建设上存在以下问题：对高校文化的作用和重要地位缺乏足够重视，认识上存在偏差；高校文化建设表层化、形式化，推动时大张旗鼓，热闹异常，之后却偃旗息鼓，没在员工内心产生强烈的认同感和凝聚力，没有内化成高校的文化基因；高校间高校文化建设千篇一律，大同小异，没有体现出高校自身的特色。
二、加强内部环境建设的主要措施
1．将完善公司治理结构落到实处
治理结构是高校法人必备的治理层面组织架构，高校应该严格按照《公司法》建立起权限清晰、权责明确、相互制衡、合乎现代高校制度要求的股东大会、董事会和经理层，同时在运行过程中更要遵循公司治理的精神内核，按相应的权利和义务去履行各自的职责，不能做表面文章，行“内部人控制”之实。决策系统、管理系统和监督系统要各司其职，有效制衡。只有真正建立起了形神兼备的公司治理结构，才能为会计控制系统的顺利运行提供坚实的治理结构基础。其中重点要指出的是，在很多公司的法人治理结构设计中，虽然设立了监事会，与董事会平行隶属于股东大会，但其独立性较差，监事会的职能未能充分发挥。因此，要大力引入和完善独立董事制度，丰富独立董事的来源，让独立董事有效履行法定责任，加大监督和规范公司经营决策流程，提高决策的科学性、民主性和独立性。此外，内部审计的职责应该直接隶属于审计委员会，审计委员会对监事会负责，从而提高内部审计的地位及独立性，更好地发挥监督作用。
2．构建有效的高校组织结构
运行良好的组织结构，关键在于职责界定清晰、权责明确对等、结构层次分明以及沟通渠道流畅。在市场经济环境下，高校要获得持续发展就必然要求变革组织结构，引入柔性化理念，将以职能为中心、以控制为导向、层次复杂的机械式组织结构，改造为以业务流程为中心、以顾客为导向、层次扁平的有机式组织结构，重视组织内部关系的协调，包括不同层级之间的协调、部门之间的协调以及责权利的相互协调，发挥好组织结构在会计控制中的作用，提高组织效率，完善决策机制，形成“各司其职、各负其责、相互制约、相互协调”的良性运行机制。
3．建立健全人力资源管理体制
人力资源是高校的第一资源，人力资源政策是影响高校内控的关键。高校要坚持“以人为本”，在“以人为本”理念的指导下制定和实施科学合理的人力资源政策。具体而言，包括：完善员工聘用选拔制度，把道德素质、专业素养等作为选拔员工的标准，避免“任人唯亲”，应坚持以德才兼备作为聘用选拔标准；构建完备的奖惩、晋升制度，以奖惩分明、物质和精神相结合为主线，做到“民主、公开、公平、公正”，形成尊重知识、尊重人才的良好氛围，充分调动员工的积极性、主动性和创造性；形成有效的培训制度，从道德素质、高校文化、专业技能等全方位开展培训，并对培训结果进行考核，提高实效；构建科学的薪酬机制，良好的薪酬机制能够激励员工为了实现高校目标努力工作，从而提高生产效率；建立长期的激励约束机制，激励与约束要相互协调，共同产生长效机制。
4．加强内部审计工作的监督职能
高校高层应提高对内部审计重要性的认识，从理念和实践上大力支持发挥内部审计的作用，从公司制度层面严格保证内部审计部门能够独立行使审计监督权，选聘合格的审计人员独立开展各项工作，真真切切起到监督作用，确保会计控制监督落实到位，为改进会计控制提出合理性意见。
5．塑造优秀的高校文化氛围，发挥引领作用
高校文化是高校的灵魂，是高校发展的精神动力，高校内控环境从本质上看是一种高校的氛围，是高校文化塑造的过程和结果。高校文化建设的核心是塑造高校核心价值观。核心价值观是高校在经营过程中要求全体员工必须信奉和坚持的信条。它明确提倡哪一种行为是大家所崇尚、所提倡的，哪一种行为是反对、禁止的，高校的行为取向也是由高校的价值观所决定的。这个价值观和理念是一个高校的文化核心，凝聚着该高校所有人的思想观念，从而使大家的行为朝着一个方向去努力。高校文化的中心是以人为本，要充分调动人的积极性，发挥人的主观能动性。每家高校都应该注重对高校文化的培养，强化员工的价值观念、道德规范和行为标准，使其保持一种有利于实现高校控制目标的文化氛围，从而为内控环境的优化创造良好的人文环境。
三、展望
我国高校的会计控制环境除了公司治理、组织结构、人力资源管理政策、内部审计和高校文化等方面，在实践上还要考虑我国的传统文化思想，如中庸之道、重情重义、和为贵等，这些传统文化思想已作为文化基因根植于我国民众的思维与行动中，对于高校会计控制环境的构建也会造成重大影响。我国的理论和实务界应站在更高视角上考虑会计控制环境与我国传统文化思想的融合，以更大的气魄兼收并蓄，将西方先进的管理理论合理有序地运用于我国高校实践，并体现出中国特色，做到博采众长，又不囫囵吞枣，力争构建出适宜中国特色社会主义市场经济土壤的会计控制思想。
参考文献
［1］中华人民共和国财政部.高校会计控制基本规范［M］.中国财政经济出版社，2008.
［2］中华人民共和国财政部.高校会计控制配套指引［M］.中国财政经济出版社，2010.［3］李慧.会计控制环境文献研究综述［J］.财会通讯，2009（32）：32-33.
